实际利率法视角下耕枡的借款费用

  在会计学中,借款费用是一项具有一定难度的重要内容。不管是在会计专业技术资格考试中,还是在实际工作中,借款费用出现的频率都比较高。邓台琼斯

  现行会计准则将借款费用分为借款利息、借款发生的溢价或折价的摊销、借款发生的辅助费用和外币借款汇兑差额4项内容分别,若以实际利率法的视角来理解、学习该部分内容,则会起到事半功倍的效果。www.yzc1188.com

  根据《企业会计准则第17号借款费用》,借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本,包括借款利息、因借款发生的折价或溢价的摊销、因借款发生的辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

  其中,外币借款汇兑差额是一个异类,即如果没有外币借款,这部分内容是不会出现的。为便于研究,以下暂且假定均为人民币借款,即忽略外币借款汇兑差额部分。

  这样,借款费用的内容只剩下借款利息、因借款发生的折价或溢价的摊销、因借款发生的辅助费用3部分。

  在现行会计准则中,是将借款费用分为上述3项内容分别的,这样一来,让人感觉知识点比较分散,不利于初学者学习掌握。

  事实上,实际利率法是指按照金融负债(含一组金融资产或金融负债)的实际利率及其摊余成本计算各期利息收入或利息费用的方法,即计算每期的实际利息收入或费用。

  按照该方法,按实际利率乘以金融负债的期初摊余成本计算每期的利息费用,即实际利息;按面值乘以票面利率计算每期的应付利息,即名义利息;实际利息与名义利息的差额,即为本期溢价或折价的摊销额。该方法在金融工具的核算中扮演重要角色,是摊销“利息调整”的唯一方法。

  现以发行债券应付债券)融资为例进行解析。企业对于发行的债券设置“应付债券”账户核算,下设“面值”、“利息调整”、“应计利息”3个明细账户进行明细核算,其中“利息调整”核算债券发行净价与面值的差额。

  债券发行净价格等于债券发行价格减去发行时支付的佣金和手续费(即借款辅助费用)再加上资金冻结期间的利息收入。由于债券发行净价格与面值的差额计入了“利息调整”,因此,“利息调整”实际核算了债券溢价或折价、发行债券辅助费用等内容。

  企业应在资产负债表日对发行的债券计提利息,并按实际利率法摊销“利息调整”,具体分3个步骤进行:

  “利息调整”的摊销额=名义利息-实际利息(或者=实际利息-名义利息)依据上述计算,耕枡假设债券为分期付息到期还本的,账务处理如下:借:财务费用在建工程等贷:应付利息应付债券利息调整(或者在借方)由上述会计分录可知,实际利息等于名义利息加上或减去“利息调整”的摊销额,而“利息调整”的摊销即折价或溢价的摊销和辅助费用的摊销。

  这样一来,从实际利率法的视角,借款费用包含的借款利息、因借款发生的折价或溢价的摊销、因借款发生的辅助费用3部分内容综合起来就是实际利息。

  基于实际利率法的视角,借款费用即实际利息。这是与会计准则不同的理解借款费用的新思。这种思将原本分散的借款费用内容系统地串在一起,直观且简练。它将借款利息的核算、折价或溢价摊销的核算、借款辅助费用的核算等问题合并为计算借款的实际利息,化繁为简,很大程度上削减了核算问题的复杂程度。尤其是在处理复杂借款费用时,这种思的优点更加明显。

  基于实际利率法的视角,借款费用准则本质上就是研究实际利息的处理方式。在现行会计准则中,借款费用有费用化和资本化两种处理原则,费用化原则是指将实际利息计入当期损益(财务费用);资本化原则是指在满足资本化条件的前提下,将实际利息计入相关资产的成本。

  2011年12月31日河南桥公司经批准发行面值为1000万元的5年期一次还本、分期付息公司债券。该批债券发行价格为10646100元,支付证券机构佣金及手续费213400元。债券利息在每年1月6日支付,票面利率年利率6%。假定债券发行时的市场利率为5%。

  债券筹集款项专门用于某工程建设,该工程于2012年1月1日开工建设,工期3年。工程款支付进度如下:2012年1月1日支付工程款300万元;2012年12月31日支付工程款300万元;2013年12月31日支付工程款200万元;2014年12月31日支付工程款200万元;假定不考虑未使用款项存款利息或投资收益。

  “利息调整”432700元,既包含债券溢价,又包含发行债券的佣金及手续费,在以后的每个计息日,不必再区分溢价和佣金及手续费,而是按照“利息调整”一并摊销。

  (3)2012年12月31日至2016年12月31日,计提利息,并按实际利率法摊销“利息调整”河南桥公司根据上述资料,采用实际利率法计算确定的利息费用。

  “利息调整”的摊销额78365元,作为名义利息600000元的调整,计算得出实际利息费用521635元,此时不必再区分溢价的摊销额和佣金及手续费的摊销额。下同。

  由上述案例可以看出,基于实际利率法视角解决借款费用问题,不但可以化繁为简,而且思清晰,计算简单,在实际工作中或业务学习中,都是一种不错的思,可以起到事半功倍的效果。